תושבות מחמירה

תהיות על זיכוי מס זר מחברה זרה הנחשבת כישראלית עקב שליטה וניהול > יניב גולדשטיין

סעיף 207א(ב) לפקודה קובע, כי יחיד תושב ישראל זכאי לקבל כזיכוי מס זר מס שנוכה במקור מדיבידנד המתקבל מחברה זרה, הנחשבת כתושבת ישראל לצורכי מס, רק בשל היות עסקיה נשלטים ומנוהלים מישראל. סעיף זה נועד למנוע מיסוי כפל על הדיבידנד המתקבל מחברה זרה, הן בישראל והן כניכוי מס במקור בחו"ל, מהטעם שדיבידנד מחברה (הנחשבת כישראלית) הוא דיבידנד שמקורו בישראל, ולכן לא ניתן לקבל כנגדו זיכוי מס זר.
על מנת למנוע מצב של חיסרון כיס בידי היחיד, קבע המחוקק במסגרת הרפורמה במס בשנת 2002, את ההוראה לפיה היחיד יוכל לקבל כזיכוי כנגד המס בישראל החל על הדיבידנד, את המס ששולם בחו"ל. יחד עם זאת, עולה הקושיה, האם בכל עת שישולם מס בחו"ל בגין הדיבידנד הוא יהיה בר זיכוי כנגד המס החל בישראל.
בעת ניכוי מס במקור מתקבול שמקורו במדינת אמנה או שלמדינת האמנה זכות מיסוי להכנסה מסוימת בהתאם להוראות אמנת המס, זיכוי המס בישראל בגין ההכנסה מוגבל להוראות האמנה, ובפרט לשיעורים הקבועים בה. משמע, ככל שהכנסתו של תושב ישראל חויבה בחו"ל בשיעורי מס מעבר לאלו הקבועים בהוראות האמנה, יוכל הנישום לקבל כזיכוי רק את שיעור המס הקבוע באמנה.
אמנות המס קובעות גם הוראות לגבי קביעת תושבות של חברה. כך למשל, באמנת המס עם אירלנד (לפני תיקונה) נקבע, כי אדם שאינו יחיד (למשל חברה), יראוהו כתושב המדינה שבה נמצא מקום הניהול הממשי והמרכזי שלו; ואם לא ניתן לקבוע באיזו מדינה הללו נמצאים, ינסו הרשויות המוסמכות של המדינות המתקשרות ליישב זאת בהסכמה הדדית. לאור התיקונים שהוכנסו בעקבות אמנת המודל, נקבע שתושבות החברה תהיה על פי הליכי הסכמה הדדית (בלבד) בין המדינות, תוך שיובאו בחשבון מקום ניהולה האפקטיבי, מקום התאגדותה, וכל גורם רלוונטי אחר.
קרי: מצב של כפל תושבות אינו צריך להתקיים, אלא צריך להתקיים הליך הסכמה הדדית לקביעת תושבות אחת בלבד. כלומר: עשוי להיות מצב תיאורטי, שבו ייטען שיש לבצע אבחנה בין חברה זרה תושבת מדינת אמנה לבין חברה שאינה תושבת מדינת אמנה.
ביחס לראשונה, עשוי להיטען שמכוח הוראות האמנה, החברה היתה צריכה למצות את האפשרויות העומדות בפניה במסגרת האמנה, ולבקש שישראל והמדינה הזרה ידונו ויקבעו את תושבותה, וכפועל יוצא מכך גם את סוגיית ניכוי המס הזר החל בעת חלוקת דיבידנד ממנה. ככל שההכרעה תהיה לטובת ישראל, הרי שהמדינה הזו לא היתה זכאית למסות את חלוקת דיבידנד. מס שנוכה בכל זאת, הוא בעצם "התנדבות" לתשלום מס, שלא יינתן בגינו זיכוי. מאידך, ככל שמדובר בחברה שאינה תושבת מדינת אמנה, הליך כזה אינו בנמצא, ולכן ברור שהוראות סעיף 207א(ב) לפקודה יחולו.
לטעמנו, ראוי שבשני המקרים שהובאו לעיל סעיף 207א(ב) לפקודה יחול, מהטעם שהוא נחקק על מנת לטפל במצב חריג של קביעת תושבות של חברה זרה בדין הישראלי. אמנות המס נועדו להיטיב את מצבו המיסויי של הנישום, ולא להחמיר ולהוסיף הגבלות מעבר לאלו על הקבועות בפקודת המס.

רו"ח ועו"ד יניב גולדשטיין, ארצי‾חיבה‾אלמקייס‾כהן פתרונות מיסוי